Il testo che segue e' la riproduzione integrale dell'allegato alla Circolare 295E-98 che indica la metodologia di controllo nelle verifiche fiscali alle attivita' di studi fotografici e laboratori e fotografia. Cliccando QUI e' possibile avere un breve commento di TAU Visual a tali indicazioni. Per queste istruzioni TAU Visual ha presentato al Ministero delle Finanze una richiesta di correzione delle imprecisioni ed integrazione delle metodologie.
LABORATORI E STUDI FOTOGRAFICI
Codici attività: 74.81.1
74.81.2
Indice
1. ASPETTI CARATTERISTICI DELLATTIVITÀ
2. ATTIVITÀ PREPARATORIA AL CONTROLLO
3. METODOLOGIA DEL CONTROLLO
3.1 Laccesso
3.2 Il controllo del volume daffari
3.2.1 - Gli indizi devasione
3.2.2 - Elementi da considerare ai fini della ricostruzione del volume di attività svolta
3.3 Altri controlli e riscontri
3.3.1 - Indice di produttività per addetto
3.4 Ulteriori elementi di valutazione
3.5 Le indagini bancarie
3.5.1 - Richiesta al contribuente degli estremi identificativi dei conti
3.5.2 - Richiesta della copia dei conti agli istituti di credito e finanziari
CHECK LIST
1. ASPETTI CARATTERISTICI DELLATTIVITÀLa presente metodologia è rivolta ad un insieme eterogeneo di soggetti che svolgono attività connesse alla fotografia.
Lattività degli studi fotografici ha perso, con landar del tempo, la propria peculiarità, in quanto la tradizionale figura del "fotografo" artigiano si è progressivamente trasformata in quella di imprenditore commerciale che, oltre a realizzare servizi fotografici, fornisce altri servizi connessi col settore e commercializza attrezzature cine - foto - video. Il fotografo, quindi, svolge ormai la propria attività in un negozio, ove espone i prodotti del settore (rullini, macchine fotografiche, album, ecc.).
I laboratori professionali per sviluppo e stampa, invece, non si rivolgono in genere al consumatore finale, ma forniscono un servizio ai predetti studi fotografici e agli operatori professionali.
Non mancano, infine, casi di integrazione verticale, cioè di esercizi aperti al pubblico che dispongono di Mini-Lab per lo sviluppo e la stampa.
Ai fini di una corretta impostazione del controllo, quindi, appare opportuno concentrare lattenzione sui servizi che vengono offerti al consumatore finale, schematicamente elencati di seguito:
Altri servizi offerti, con minore frequenza, sono:
Lesercizio dellattività è soggetto ad un regime autorizzatorio, dovendo essere richiesta annualmente al Comune una licenza specifica (tale autorizzazione era precedentemente rilasciata dai Commissariati di Zona le cui competenze in materia sono passate ai Comuni a seguito della legge sulla liberalizzazione del commercio).
Trattandosi di attività dimpresa, questa potrà essere svolta sia in forma individuale che societaria, con tutte le implicazioni che, anche sotto il profilo del controllo, possono riconnettersi al modulo giuridico adottato.
2. ATTIVITÀ PREPARATORIA AL CONTROLLO
Prima di procedere allaccesso si dovranno acquisire, mediante interrogazioni al Sistema Informativo dellAnagrafe Tributaria, le seguenti informazioni:
Presso gli Uffici verranno reperiti tutti gli elementi rilevanti ai fini dellaccertamento (modd. 11/bis) anche attingendo a fonti non istituzionali (ad es.: notizie di stampa, fogli di annunci economici, Pagine gialle, ecc.)
Al momento dellaccesso è importante acquisire la documentazione contabile obbligatoria e quella extracontabile rilevante ai fini della verifica (preventivi, agende, quietanze, documenti di trasporto, ecc.), sfruttando al meglio l"effetto sorpresa".
E opportuno inoltre rilevare il personale presente in azienda (dati anagrafici, mansioni svolte, tipo di rapporto, ecc.) raffrontando gli elementi emersi con i libri obbligatori previsti dalla legislazione del lavoro.
Saranno acquisiti alla verifica i floppy disk e gli altri supporti magnetici eventualmente reperiti che possono contenere informazioni utili al controllo.
In ogni caso, se limpresa si avvale di mezzi informatici, si provvederà a richiedere il programma di gestione e, dal menù, una stampa dei clienti. Sarà pure effettuata unanalisi dei file presenti ed operata la stampa di quelli relativi alla corrispondenza e agli archivi elettronici.
Particolare attenzione dovrà essere riservata ai dati registrati sullhard disk del personal computer utilizzato dal titolare dellimpresa ovvero da altri soggetti investiti di particolari responsabilità gestionali o direttive.
E opportuno ricordare a tal proposito che a norma dellart. 52, comma 9, del D.P.R. n. 633/72, i funzionari che procedono allaccesso, qualora il professionista non consenta lutilizzazione degli impianti tramite personale proprio, hanno facoltà di provvedere con propri mezzi allelaborazione dei supporti elettronici (dischetti, bobine, ecc.) fuori dai locali.
Nel corso dellaccesso si procederà inoltre:
Particolare rilevanza assume lacquisizione dei "negativi" relativi alla realizzazione di servizi fotografici esterni (matrimoni, ecc.): infatti lo studio fotografico conserva spesso detto materiale che consente di ristampare copie per parenti ed invitati.
Relativamente alla parte commerciale si procederà allindividuazione dei prezzi di vendita solitamente esposti al pubblico, altrimenti individuabili anche successivamente in contraddittorio con il titolare.
E' importante verificare se l'impresa effettua promozioni quali rullini omaggio per ogni rullino sviluppato, ecc.
3.2 Il controllo del volume daffari
Il controllo dovrà puntare sulle incongruenze di carattere documentale e contabile. Particolare attenzione dovrà essere posta allattendibilità delle correlazioni che vengono a stabilirsi tra i consumi di materiali (carta per stampa, acidi per sviluppo e stampa, ecc.) ed i corrispettivi dei servizi contabilizzati.
I più frequenti indizi di evasione riscontrabili nel settore sono:
Per lattività di realizzazione di servizi fotografici, solitamente svolta al di fuori dei locali aziendali, non essendo riscontrabili dallesame della documentazione contabile particolari indizi di evasione, verrà posta particolare cura nella raccolta e nellanalisi della documentazione extracontabile reperita in sede di accesso.
Infine, per lattività di sviluppo e stampa di fotografie ovvero di altre particolari lavorazioni, la ricostruzione dei relativi ricavi potrà prendere spunto dai consumi delle materie prime.
3.2.2 - Elementi da considerare ai fini della ricostruzione del volume di attività svolta
Per verificare la congruità del volume daffari dichiarato può essere utile analizzarne separatamente la componente derivante da attività di tipo prettamente commerciale e quella che ha origine dalle prestazioni di servizi:
Sviluppo e stampa di rullini e sviluppo di diapositive:
Per la ricostruzione dei ricavi derivanti da tale servizio occorre distinguere tra le imprese che si servono di laboratori esterni e quelle che dispongono di apposite apparecchiature.
Nel primo caso lo studio fotografico provvede al ritiro dei rullini e li invia a laboratori esterni per la lavorazione. In genere il laboratorio di appoggio è unico ed emette fattura al negozio con uno sconto variabile dal 40% al 50% sui listini dei prezzi. Il negoziante potrebbe rinunciare a parte dello sconto concedendone a sua volta una parte alla clientela. Gli indicati valori percentuali costituiscono utile riferimento per i verificatori.
Nel caso lazienda utilizzi apparecchiature Mini-Lab di proprietà ovvero concesse in locazione, il ciclo produttivo avviene interamente allinterno dellimpresa e, di conseguenza, la ricostruzione dei ricavi dovrà essere realizzata tramite lanalisi dei costi di alcune materie prime utilizzate nel ciclo di lavorazione.
Le apparecchiature più comuni utilizzano prodotti chimici per lo sviluppo dei negativi nonché per la stampa delle foto su carta. Le bobine della carta da stampa (della lunghezza variabile da 80 a 170 mt.) sono difficilmente acquistabili senza fattura, essendo fornite dalle stesse imprese venditrici delle apparecchiature, ovvero da distributori specializzati.
Dallesame dei consumi delle bobine di carta è possibile quantificare il numero di foto stampate, riconoscendo uno scarto medio del 10%. A questo punto è possibile ricostruire il volume daffari derivante dallo sviluppo e stampa di foto, attraverso lapplicazione dei prezzi rilevati al momento dellaccesso od in contraddittorio con la parte tenuto conto che, in questi casi, la percentuale di ricarico risulta decisamente più elevata (sino al 100%).
Per avvalorare la ricostruzione induttiva operata sulla base del consumo di carta da stampa, può essere utile valutare anche il consumo dei prodotti chimici necessari allo sviluppo e alla stampa (acidi, fissante, ecc.) essendo questi prodotti soggetti alla normativa sullo smaltimento dei rifiuti speciali, sarà possibile rilevare le quantità consumate dallesame del registro di carico e scarico e, di conseguenza, stabilire la quantità di negativi sviluppati e di fotografie stampate (occorrerà acquisire in contraddittorio con la parte le rese dei prodotti chimici utilizzati).
Servizi fotografici in genere (cerimonie, pubblicità, ecc.):
La ricostruzione di questa tipologia di ricavi potrà essere supportata solo in minima parte dallesame dei documenti contabili: è il caso dei servizi resi a privati in occasione di cerimonie. Per questo motivo assume rilevante importanza la documentazione extracontabile ed il materiale rinvenuto al momento dellaccesso nei locali di cui dispone lazienda (agende, quaderni, archivio negativi e contenuto dei supporti informatici possono fornire indicazioni sul numero delle prestazioni rese).
Un contributo a tale quantificazione sarà fornito sia dal contraddittorio con la parte, sia eventualmente utilizzando lo strumento dei questionari (allegato 1) redatti ai sensi dellart. 32, comma 8-bis, del D.P.R. 29/9/1973, n. 600, per la determinazione dei corrispettivi percepiti.
Non va infatti dimenticato che è usuale in tali tipi di servizi, il pagamento attraverso successivi acconti ed il versamento del saldo al momento della consegna delle foto o della/e videocassetta/e. Tale modalità può comportare lemissione del solo scontrino per il saldo e la mancata registrazione degli acconti.
Servizi di fototessera:
Attualmente tutti gli studi fotografici espletano tale servizio. Lutilizzo di apposite apparecchiature, infatti, consente di fornire fotografie formato tessera in tempi rapidi (pochi minuti) e di ottima qualità. Le pellicole utilizzate (colour instant pack film), consistono in caricatori da 10 lastre (ogni lastra permette di ottenere 4 foto). Il consumo di queste pellicole, desumibile dalle fatture di acquisto, permette di ricostruire la quantità di foto effettuate, riconoscendo uno scarto massimo del 20%. E quindi possibile ricostruire induttivamente lammontare dei ricavi conseguiti, nella considerazione che il prezzo medio al pubblico di n. 4 foto-tessera varia da Lit. 10.000 a Lit. 15.000.
Attività di vendita:
Lattività di vendita degli studi fotografici risulta solitamente meno remunerativa rispetto a quella di prestazione di servizi, a causa della presenza sul mercato di altri operatori commerciali che offrono la merce a prezzi maggiormente competitivi.
La vendita di rullini fotografici, esclusi particolari tipi di pellicole, è usualmente effettuata in supermercati, tabaccherie ecc.; la stessa circostanza si verifica per la vendita di videocassette da registrare e per loggettistica accessoria alla fotografia. La commercializzazione di apparecchi audio-foto-cine-video sconta la forte concorrenza delle aziende specializzate nella distribuzione di elettrodomestici, radio, TV ecc.; inoltre, lelevato costo di acquisto ed il veloce processo di obsolescenza di tali apparecchiature costringono lo studio ad acquistarne un quantitativo limitato, che non consente economie di scala nellacquisto dal distributore.
Notevole rilevanza assume la circostanza che, nella maggior parte dei casi, la consegna dello scontrino a fronte della vendita di materiale foto - video, perfeziona la garanzia contro malfunzionamenti dovuti a difetti di fabbricazione: pertanto, per tale tipologia di merce, il fenomeno evasivo risulta molto contenuto.
A titolo puramente indicativo si fa presente che le percentuali medie di ricarico si collocano attorno ai seguenti valori:
Non di rado lo studio fotografico, per ogni rullino portato a sviluppare, offre in omaggio un nuovo rullino di cui si dovrà tener conto nella determinazione dei consumi.
La ricostruzione indiretta del volume daffari per questa tipologia di attività sarà eseguita con le stesse modalità applicate per le attività di commercio al dettaglio, già esposte in precedenti metodologie.
Come è noto, il "ricarico" è la maggiorazione che il commerciante applica al prezzo di acquisto per determinare il prezzo di vendita.
Sulla base dei dati indicati nel Conto Economico o nella dichiarazione dei redditi (per le imprese in contabilità semplificata), la percentuale media di ricarico può essere così calcolata:
Ricavi - Costo del venduto |
||
% di ricarico = |
---------------------------------------- |
x 100 |
Costo del venduto |
Costo del venduto = Giacenze iniziali + Acquisti - Rimanenze finali
Una delle difficoltà del controllo del ricarico risiede nella estrema diversità dei prodotti trattati, a ciascuno dei quali può corrispondere una diversa maggiorazione di vendita.
La circostanza non deve essere trascurata in sede di accertamento giacché la ricostruzione induttiva del giro di affari può superare il vaglio del contenzioso soltanto se si fonda su una percentuale media ponderata del ricarico che tenga conto della diversità qualitativa e quantitativa dei beni scambiati.
Negli esercizi di piccole dimensioni è forse possibile ricostruire analiticamente, articolo per articolo, le quantità vendute rilevandole dalle fatture di acquisto e tenendo conto delle variazioni inventariali, in aumento o in diminuzione, verificatesi nel tempo.
Nelle attività di maggiori dimensioni, tuttavia, tale operazione potrebbe rivelarsi troppo complessa anche con lausilio di procedure informatiche.
In tal caso il ricarico può essere calcolato con riferimento ad un campione significativo di articoli individuati, anche in contraddittorio con il contribuente, non tanto in base alla tipologia merceologica quanto piuttosto in base alla percentuale di ricarico praticata.
Un metodo alternativo potrebbe essere quello di calcolare il ricarico sulle rimanenze di merce rilevate al momento dellaccesso nel presupposto, generalmente accettato, che la composizione del magazzino sia sufficientemente rappresentativa, quanto a varietà degli articoli trattati e relative incidenze sul totale, dei consumi di merce dellesercizio.
Il ricarico medio ponderato può essere calcolato come segue:
n |
||
S (R x p) |
||
1 |
||
Rmp |
= |
_________ |
100 |
dove:
Rmp = |
ricarico medio ponderato |
n = |
numero degli articoli considerati |
R = |
ricarico dellarticolo considerato |
p = |
incidenza o peso del costo del venduto dellarticolo sul costo del venduto totale (o sul costo del venduto totale del campione se lindagine è di carattere campionario). |
Ad esempio, nel caso di un campione composto di 3 articoli a, b, c, che presentano ciascuno un ricarico, rispettivamente, del 100%, 150%, 200% ed unincidenza sul costo del venduto totale (del campione) del 30%, 50% e 20%, il ricarico medio ponderato è uguale a:
(Raxpa)+(Rbxpb)+(Rcxpc) |
(100x30)+(150x50)+(200x20) |
|||
------------------------------------ |
= |
-------------------------------------- |
= |
145% |
100 |
100 |
Quanto ai prezzi di vendita da utilizzare per il calcolo del ricarico, essi saranno rilevati dai cartellini applicati sugli articoli rinvenuti al momento dellaccesso, oppure da listini interni ad uso dei commessi ovvero in contraddittorio con la parte.
Nel caso si ritenga di dover calcolare percentuali di ricarico diverse per ciascuno degli anni oggetto di controllo, i prezzi di vendita correnti rilevati al momento dellaccesso potranno essere rettificati proporzionalmente alle variazioni nel frattempo intervenute nei prezzi di acquisto.
A giustificazione dei bassi ricarichi viene spesso indicata la concessione di sconti. Posto che quasi nessun commerciante si avvale della possibilità di far risultare direttamente sugli scontrini fiscali tali diminuzioni di prezzo, se lentità fosse dell1 - 2% (corrispondente al cosiddetto sconto cassa, che viene sovente barattato nel caso in cui il cliente rinunci ad utilizzare per esempio la carta di credito a favore di altri mezzi di pagamento meno onerosi per il commerciante) laffermazione può essere ritenuta attendibile.
3.3 Altri controlli e riscontri
3.3.1 - Indice di produttività per addetto
Il numero di addetti allinterno di unattività commerciale è, evidentemente, in stretta correlazione con la dimensione dellattività stessa.
Potrebbe, dunque, essere utile calcolare lapporto di ciascun addetto in termini di ricavi:
I = Ricavi al netto dellIVA
numero addetti
I = indice di produttività per addetto.
Il risultato di detto rapporto dovrà essere coerente con lassunto logico secondo cui ad ogni addetto devono corrispondere ricavi che consentano un margine sufficiente a coprire almeno la rispettiva remunerazione.
A tal fine, sarà utile determinare lintero costo aziendale per i dipendenti e la remunerazione corrisposta agli addetti.
Ogni volta che ci si trova di fronte ad un costo per addetto sproporzionato rispetto al fatturato prodotto per lazienda sarà necessario indagare su eventuali vendite "in nero".
3.4 Ulteriori elementi di valutazione
Oltre allubicazione ed ampiezza dei locali ed alla durata dellesercizio dellattività, unultima serie di indizi può essere considerata al solo fine di valutare lattendibilità della dichiarazione ovvero la congruità minima di quanto accertato in base agli elementi in precedenza descritti.
Il capitale investito nellazienda (attrezzature, magazzino, automezzi), il possesso a titolo di proprietà dei locali utilizzati per lesercizio dellattività e la retribuzione figurativa del titolare e degli eventuali soci impegnati a tempo pieno nellazienda, costituiscono altrettanti elementi aventi un carattere indiziario. Si può infatti porre a confronto il reddito dellimpresa con quello conseguibile da un impiego alternativo dei fattori produttivi che concorrono a realizzarlo.
In altri termini il reddito dichiarato non dovrebbe mai collocarsi (quantomeno in modo ricorrente e tendenziale) al di sotto di quello costituito dalla somma:
Eventuali scostamenti negativi perduranti nel tempo devono essere considerati contrari ad ogni logica economica e contribuiscono a rafforzare il giudizio di inattendibilità sostanziale delle risultanze contabili, ovvero convalidare la ricostruzione dei ricavi operata con i controlli descritti nei precedenti paragrafi.
Altri elementi indiziari, come specificato nella parte dedicata alle attività preliminari, possono essere costituiti da manifestazioni di capacità contributiva (possesso di auto, di imbarcazioni, acquisto di immobili, ecc.), riferibili al titolare dellimpresa e/o ai soci, particolarmente stridenti con lammontare del reddito dichiarato.
In tale caso, soprattutto qualora non sia stato possibile effettuare una convincente ricostruzione del volume daffari, si potrà procedere, sia pure ai soli fini dellimposizione diretta, allaccertamento sintetico del reddito complessivo delle persone fisiche in vario modo coinvolte nella gestione dellimpresa, secondo la procedura di cui allart. 38, comma 4, del D.P.R. n. 600/73.
Gli accertamenti bancari costituiscono uno strumento molto incisivo per lesame della posizione fiscale del contribuente, in particolare delle persone fisiche, delle associazioni tra professionisti, delle società di persone e delle società di capitale a ristretta base azionaria.
Il loro impiego comporta tuttavia un notevole assorbimento di capacità operativa e deve quindi rispondere a principi di economicità e di prevedibile proficuità dellazione di controllo.
Lindagine bancaria è certamente consigliabile in presenza di gravi indizi di evasione, ovvero qualora permanga un significativo divario tra il volume daffari ed i redditi accertati con la metodologia in precedenza descritta e quanto fondatamente attribuibile al contribuente sulla base delle condizioni di esercizio dellattività, della sua potenziale capacità reddituale, della consistenza del suo patrimonio ovvero di altri elementi di valutazione.
Peraltro, la legge 28 dicembre 1995, n. 549 consente di graduare lindagine in relazione sia allentità degli indizi di evasione riscontrati che alle esigenze di progressivo approfondimento del controllo eventualmente scaturite dallanalisi degli elementi acquisiti nel corso della verifica.
Sono quindi delineabili diversificati percorsi dindagine, che potranno essere seguiti anche in via alternativa.
3.5.1 - Richiesta al contribuente degli estremi identificativi dei conti
(artt. 32, 1° comma n. 6-bis del D.P.R. 600/73 e 51,2° comma n. 6-bis del D.P.R. n. 633/72)
In tal caso viene richiesta alla parte, previa autorizzazione del Direttore Regionale delle Entrate, la dichiarazione della natura, del numero e degli estremi identificativi dei rapporti intrattenuti con aziende di credito, con lamministrazione postale, con società fiduciarie ed ogni altro intermediario finanziario.
Di conseguenza agli operatori finanziari segnalati dovrà essere richiesta la copia dei conti denunziati dal contribuente e lindicazione di tutti gli altri eventuali rapporti con lui intrattenuti.
3.5.2 - Richiesta della copia dei conti agli istituti di credito e finanziari
(artt. 32, 1° comma n. 7 del D.P.R. n. 600/73 e 51, 2° comma n. 7 del D.P.R. n. 633/72)
Indipendentemente dallesercizio della facoltà di cui al punto precedente, i verificatori possono richiedere, sempre previa autorizzazione del Direttore Regionale delle Entrate, la copia dei conti direttamente agli istituti di credito ed agli intermediari finanziari.
Tale modalità dindagine appare particolarmente opportuna quando siano stati frapposti ostacoli allazione dei verificatori o dellufficio, ovvero quando le violazioni e le omissioni e le false indicazioni contabili siano così gravi e i dati a disposizione così scarsi, da rendere difficile la ricostruzione degli imponibili fiscali.
Le indagini dovranno comunque essere condotte secondo selezionate opzioni investigative che restringano la forbice costi-benefici dellazione di accertamento (banche che hanno sportelli nella città ove operano il contribuente e i suoi familiari più stretti, nelle province contigue, nel luogo di nascita, nella località ove possiede residenze secondarie o comunque dove si supponga lesistenza di conti).
Lindagine può coinvolgere anche altri soggetti (familiari e non) motivatamente sospettati di essere intestatari di comodo di conti riferibili al contribuente o di cui il medesimo abbia la disponibilità.